הימנעות ממס ותכנון עסקאות מלאכותיות

תקציר העבודה:

כיום המס, שיעורו והתנאים לקביעתו מהווים שיקול חשוב בכל פעילות כלכלית. המס הוא גורם בעל משקל בכל שיקול דעת עסקי ותכנון מס הוא מרכיב הכרחי בכל פרוייקט כלכלי.
הציבור אינו מעוניין בסיכול יוזמות כלכליות בגלל משקל המס, ועל כן אין לראות את תכנון המס כהתרחשות כלכלית שלילית ואין כל מקום להרתיע משלמי מס מניסיון לתכנון את נטל המס הצפוי.
תכנון מס הוא ניצול לגיטימי של זכות בחירה בין כמה אפשרויות של ארגון עסקה, הוא גם ניצול הזכות החוקית של הגנה על הקניין על-ידי בחירה של הדרך החוקית להקטנתו של נטל המס.
תכנון המס שמטרתו הגלויה היא הפחתת נטל המס כאחד השיקולים בכדאיותו הכלכלית של פרוייקט, משמעותו בדרך כלל בחירה בין אפשרויות שונות של לבוש משפטי לעסקה המתרקמת. כאשר נוקטים צעדי תכנון מס, ובוחרים בצורה מסויימת של הלבוש המשפטי של העסקה, עלולה צורה זו להיות "מלאכותית" מפני שהלבוש המשפטי "נכנע" לצורך להציג את העסקה בצורה הנוחה מבחינת המס ; סמכותה של רשות מס לסווג עסקה כמלאכותית או כבדויה היא במפורש סמכות אנטי-תכנונית.
תכנון מס פירושו השוואת תוצאות המס של דרכי פעולה שונות במטרה לבחור את דרך הפעולה שתניב את תוצאות המס הטובות ביותר לנישום. ברור כי על-מנת שתכנון המס יהא אפקטיבי, יש לעשותו עוד לפני תחילת הפעילות.
תכנון מס בהבדל מתשלום מס - פירושו שהנישום אינו ממתין עד לסוף שנת המס כדי לחשב כמה מס הוא חייב, אלא מנסה להשפיע על שיעור המס, תוך תכנון עסקיו, באופן שיביא לחסכון מקסימלי של מס.

תוכן העניינים
1. עקיפת מס והשתמטות ממס בעיני המשפט העברי.
תכנון המס.
תכנון מס בהיבט המיסוי הבינלאומי .
2. האבחנה הקיימת של ההוראה התכנונית בארץ.
האבחנה הקיימת של ההוראה האנטי-תכנונית בארץ.
היבט המיסוי הבינלאומי מבעד להוראה האנטי-תכנונית בארץ.
דוגמאות לקניית אמנות
3. האבחנה הקיימת של ההוראה התכנונית בחו"ל.
האבחנה הקיימת של ההוראה האנטי-תכנונית בחו"ל.
4. הזכות לתכנון מס.
5. מטרותיה של הנורמה
האנטי-תכנונית ומהי ההוראה הפרשנית הראויה לה?
   מטרות הנורמה האנטי-תכנונית ופרשנותה
6. מה ראוי שהדין יאמר ומדוע?
7. דוגמאות לתכנוני מס במישור הבינלאומי.
8. ביבליוגרפיה

קטע מהעבודה:

מקורות:

כלל זה חל גם בכיוון ההפוך, דהיינו, לגבי מקרקעין או "חברת מקרקעין" בישראל הנמכרים על ידי תושב יוון.
תכנון מס- תושב ישראל יכול למכור מקרקעין בישראל פטור ממס, כתוצאה מהוראה ייחודית זו באמנה ותושבי ישראל המחזיקים בקרקעות עתירות שבח במדינת ישראל, יכולים למוכרן ללא מס ישראלי כלל.
בשלב הראשון, בעלי הקרקעות יעבירו אותן לחברה בבעלותם מכוח סעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין, תוך תשלום של מס רכישה בלבד.
בשלב השני, אותה חברה ישראלית תדאג לרכוש מקרקעין ביוון, אשר שווים עולה על שווי המקרקעין בישראל ושאר נכסי החברה.
בשלב השלישי, ימכרו בעלי המניות הישראלים את מניותיהם, ללא תשלום מס בישראל, מכוח הוראת סעיף 13 לאמנה עם
יוון.
ליוון אמנם ניתנת זכות מיסוי בלעדית על פי האמנה במכירת המניות, אולם כיוון שרווח ההון הגלום במכירה נובע כולו מן
הקרקע ומן הנכסים בישראל (ולא מן הקרקע היוונית שנרכשה לאחרונה), ספק אם על-פי הדין הפנימי היווני יחול מס כלשהו בעסקה.
ואם יחול מס ביוון, שיעורו יהא נמוך (30% לערך) ביחס למס הישראלי. חשוב לציין, כי לצרכי העניין הזה באמנה, אין כל נפקות למקום המושב של החברה שמניותיה נמכרות.
תכנון המס המוצע, המאפשר את הפחתת המס הכולל על שבח המקרקעין בישראל אל השיעור החל ביוון, יכול להוות כלי מיקוח עם רשויות המס בישראל, שאליהן יגש הנישום ויבקש (במסגרת אישור מראש) הקלה מן המס.
ללא מתן הקלה כזו, יטען הנישום כי באפשרותו לרכוש נכסי מקרקעין ביוון ולא לשלם מס בישראל כלל.
תכנון מס הפוך- תושב יוון יכול למכור נכסים ביוון, לרבות מקרקעין, ללא מס בכלל; תכנון המס שלעיל יעיל עוד יותר בנוגע לתושבי יוון.
תושב יוון, בעל חברה המחזיקה בקרקע או בנכסים אחרים שהינם עתירי שבח ורווח הון ביוון, שחפץ למכרם שם ללא מס, יוכל לבצע את הפעולות הבאות כדלקמן:-
ראשית, ירכוש באמצעות אותה חברה שבבעלותו, מקרקעין בישראל, אשר שווים יעלה במקצת על שווי שאר נכסי החברה.
מיד לאחר מכן, ימכור את מניות חברתו, תוך הגשת דיווח על מכירת מניות באיגוד המקרקעין לרשויות המס בישראל. לשיטתן של רשויות אלה, מקרקעין בחו"ל אינם שוללים מאיגוד סטטוס של "איגוד מקרקעין" לעניין חוק מס שבח.
רשויות המס בישראל, עם מסותן את מכירת המניות, תטילנה מס על השבח שנוצר במכירה של הקרקע הישראלית בלבד.
זוהי הדרך לחישוב שבח במכירת מניות של "איגוד מקרקעין".
לענייננו- השבח על הקרקע בישראל הוא אפס. לכן במקרה זה יחול מס מכירה בלבד, בשיעור של 2.5%.
אפשרי שרשויות המס תטענה טענה אחרת, חוץ מזו לעיל, אשר נוטים להסכים עימה, כי עצם קיומם של נכסים נוספים ומקרקעין בחו"ל בחברה היוונית, שולל את היותה "איגוד מקרקעין".
בשל כך, תטענה רשויות המס, כי יש להטיל מס רווחי הון רגיל בישראל במכירת מניות, לפי הוראות חלק ה' לפקודת מס הכנסה.
לטענה זו יושב, כי גם אם המס שיש להטיל במכירת המניות הוא מס רווחי הון (ולא שבח), הרי שסעיף 89(ב) לפקודה מאפשר לחייב במס רק את חלק הרווח המתייחס לנכסים הנמצאים בישראל (הקרקע בישראל בלבד), שהרי המוכר אינו תושב ישראל.
הטלת מס רווחי הון ישראלי, לפי גישה זו, אינה אפשרית מפאת שתי סיבות נוספות:
מקרקעין מוצאים מהגדרת "נכס" לעניין חלק ה' לפקודה (שמכוחו מטילים מיסי רווח הון בישראל).
בקרקע שנרכשה לאחרונה בישראל לא גולם כל רווח, שכן מימוש המניות נעשה מיד לאחר רכישתה.
הרי שיש לישראל, מכוח הוראות האמנה, זכות מיסוי בלעדית על הרווח, כשבפועל ולנוכח דיני המס הפנימיים של ישראל, לא ניתן יהיה להטיל כל מס במכירת המניות על-ידי תושב יוון.
בנוגע למיסוי מכירת המניות ביוון- התושב היווני לא יצטרך, לאור הוראת סעיף 13 לאמנה, לשלם שם מס כלל, שהרי הוא מכר "חברת מקרקעין", שמעל למחצית שווי נכסיה, נובע מהמקרקעין המצויים בישראל.
הגבלת הטבות- יש לציין את הוראת סעיף 24 לאמנה עם יוון, הקובעת כי בעת ניצול לרעה של אמנת מס, לצורך הפחתת המס הישראלי ו/או היווני, באפשרות רשויות המס להגביל את הטבות האמנה על הנישומים הנדונים. אם כי, סמכות זו כפופה לנוהל הסכמה הדדית שבד"כ אינו מתבצע בפועל ומעניין גם למה, הרי האינטרס של שתי המדינות
גבוה יותר באי ביצוע שכזה ולכן זהו אינטרס משותף, הנוהל הזה רק כפוף לאמנה אך לא מנוצל, זה מתייחס בדיוק לדיוני לעיל מדוע
המדינות לא תמיד נרתמות באמת ללחימה בהעלמות המס?
בשל קיומו של האינטרס המשרת את המדינה המארחת שבכך שיבואו אליה כמה שיותר משקיעים.
בהכרזת המדינות ו/או בחתימתן על אמנות הכוללות מלחמה בהעלמות מס, הרי שיש בכך אלמנט של הגברת הוודאות של המשקיע, היודע שישנה אמנה בין מדינתו לבין ישראל, יודע למשל האם הוא פטור והוא אינו צריך להתאמץ ולבדוק מה אומרים חוקיה של המדינה המקומית.
ישראל ויוון גם נהנות מן ההכנסות ביניהן; כלומר האמנות משמשות אותן לחלוקה של סוגי מס על הכנסות שונות.
תכנון מס על-ידי קניית אמנה
תכנוני מס רבים במישור הבינלאומי מבוצעים כאמור בדרך של "קניית אמנות Treaty Shopping כשהכוונה היא להנאה של תושב מדינה שלישית מאמנת מס שבין 2 מדינות. בעוד שאמנות מס נועדו להעניק הטבות לתושבי שתי המדינות המתקשרות בלבד.
"קניית אמנות" מבוצעות הן על-ידי תושבי ישראל והן על-ידי תושבי חוץ.
תכנון מס בדרך זו של "קניית אמנות" נעשה כאמור כמו המוצג להלן:
ניקח תושב ברזיל, מדינה אשר עימה אין לישראל אמנת מס, אשר מעוניין להשקיע במניות של חברות בישראל.
אם ישקיע ישירות בישראל, אזיי בעת מימוש ההשקעה, תחוייב הכנסתו במס רווח הון, שכן פקודת מס הכנסה ממסה תושב חוץ על רווח הון בגין מכירת נכס, הנמצא בישראל או זכות לנכס הנמצא בישראל.
לעומת זאת, אם ההשקעה תבוצע באמצעות חברה תושבת הולנד למשל, שהינה מדינה עימה חתומה ישראל על אמנת מס, אזי בעת מימוש ההשקעה על ידי החברה ההולנדית, לא תהא בישראל חבות במס רווח הון. זאת משום שאמנת המס שבין ישראל להולנד מעניקה זכות מיסוי בלעדית, בגין סוגים רבים של רווחי הון, למדינת המושב של המוכר, שהיא
במקרה הנדון- הולנד.
סביר להניח, כי גם בהולנד לא ישולם מס רווח הון בעת מימוש ההשקעה, שכן בדין הפנימי ההולנדי קיימת הוראה של "פטור השתתפות" (Participation Exemption), שמשמעותה הקניית פטור ממס לחברה ההולנדית, בהתקיים תנאים שנקבעו, בגין דיבידנדים ורווחי הון בחברות בנות או מוחזקות. הוראה זו של פטור מהשתתפות מקנה את עיקר
האטרקטיביות להולנד.
[התנאים שנקבעו על מנת להקנות פטור זה הינם- תנאי יסודי הוא כי האחזקה של החברה ההולנדית בחברה הבת, חייבת להיות בשיעור של לפחות 5% מהון המניות המונפק והנפרע של החברה הבת (אם כי קיימים גם חריגים לשיעור מינימלי זה); במקרה בו מדובר בחברה בת זרה (חוץ-אירופאית), כי אז החברה בת חייבת להיות חברה פעילה והיא
איננה יכולה פעילות עסקית פאסיבית; המניות בחברה הבת לא יכולות להיות מוחזקות באופן זמני או בתור מניות למסחר;
כמו כן, מיסים מקומיים, בשיעור כלשהו, חייבים לחול על רווחי החברה הבת במדינת התושבות שלה. מצב נפוץ, שבו יחול פטור ההשתתפות, הינו כאשר תשלובת בינלאומית מבצעת את פעילותה באמצעות חברת אחזקות הולנדית, שתחתיה פועלות מספר חברות בנות. כאשר החברות מחלקות דיבידנד לחברה האם, או כאשר החברה האם מוכרת את מניותיה
בחברה הבת עם רווח הון, סכומים אלו ימוסו במס במקור לפי דיני התושבות של החברה הבת, אשר במקרים רבים יהיה בשיעור מופחת עקב אמנות המס, הנוחות הקיימות, כאמור, בין הולנד לבן מדינות רבות וביניהן ישראל. סכום הדיבידנד או רווח ההון המתקבלים בהולנד, לא יהא חייב במס שם כתוצאה מפטור ההשתתפות].
"קניית אמנה" יכולה להיעשות גם על ידי תושב המדינה, אשר עימה יש לישראל אמנת מס, כך למשל, אמנת המס שבין ישראל וארה"ב קובעת, כי ניתן לחייב במס בישראל רווח הון של תושב ארה"ב שהחזיק 10% ומעלה מזכויות ההצבעה
בחברה ישראלית במועד כלשהו בשנה שקדמה למכירה.
גם בדוגמה זו, כדי להימנע מתשלום מס רווח הון בישראל, ניתן לבצע את ההשקעה באמצעות חברה הולנדית.
בעת מימוש ההשקעה לא תהא חבות במס רווח הון בשיראל, שכן האמנה בין ישראל והולנד מעניקה זכות מיסוי בלעדית בגין רווח הון כאמור למדינת מושבו של המוכר, שהיא במקרה המתואר- הולנד.
כמו כן, רווח ההון פטור ממס בהולנד בהתמלא תנאיו של "פטור ההשתתפות".
הדרכים באמצעותן יתמודדו עם תכנוני המס על דרך "קניית אמנות"
שימוש בהוראות האנטי-תכנוניות הקבועות בחקיקה הפנימית; כלומר העלאת טענות מלאכותיות במישור הבינלאומי. נציין כי טענה מעין זו לא נבחנה מעולם בביהמ"ש ישראלי, עד כה. עם זאת, הרוב המכריע של המדינות החברות בארגון ה- OECD תומך בגישה, אשר לפיה ההוראות האנטי-תכנוניות הקבועות בדין הפנימי ישימות לעניין האמנות
למניעת כפל מס. העובדה כי הוראות אלו אינן מוזכרות במפורש באמנות, מלמדת, לדידן של מדינות אלו, כי ההוראות האנטי תכנוניות אינן מושפעות מהאמנות.
הגישה המדגישה את המטרה הבסיסית של אמנות המס, שהיא מניעת כפל מס. תומכי גישה זו מצביעים על האפשרות שיישום הוראה אנטי-תכנונית, תגרום למיסוי כפול של ההכנסה בשתי המדינות המתקשרות. זאת, בשל הסיווג השונה של ההכנסה בכל מדינה או בשל ייחוסה לישויות שונות. בכך תסוכל מטרת האמנה למנוע כפל מס. עם זאת, גישה זו
אינה הגישה המקובלת וכאמור, קיימת כיום הסכמה רחבה בדבר האפשרות לתקוף עסקאות מלאכותיות במישור הבינלאומי, באמצעות הוראות חוק אנטי-תכנוניות הקבועות בדין הפנימי (וזאת בניגוד לעובדה שקבעו כי הוראות האמנה גוברות על הוראות הדין הפנימי) .
הסעיפים וההוראות האנטי-תכנוניות הקבועים באמנות המס; כמו למשל סעיף "הגבלת הטבות" Limitation of Benefits. סעיף אשר נכלל באמנות המס שחתמה ישראל, החל מראשית שנות ה- 90. יעדו של סעיף זה, הוא להגביל את תחולתן של האמנה וההטבות שהיא מעניקה לתושביהן של שתי המדינות המתקשרות. לעיתים שלילת ההטבות טעונה הסכמה
של המדינה המתקשרת (כמו למשל באמנה עם הונגריה, צרפת וטורקיה) ולעיתים נעשה הדבר באופן חד-צדדי (למשל האמנה עם סין, צ'כיה ואוזבקיסטאן). במספר מצומצם של אמנות חל הסעיף אוטומטית בהתקיים התנאים המפורטים באמנה (באמנה עם ארה"ב, פולין, הפיליפינים ופינלנד).
הוראה נוספת המצויה בחלק מאמנותיה של ישראל בסעיפים הדנים בדיבידנדים, בריבית ובתמלוגים. למעשה, מדובר בתנאי, לפיו ההנאה מהוראות המיטיבות בסעיפים אלו, כפופה לכך שמקבל ההכנסה הוא "בעל הזכות שביושר" Owner Beneficial להכנסה זו. בסעיפים אלו מאפשרת ההוראה הנדונה להתעלם מגוף שהוקם במדינה המתקשרת ולייחס את
ההכנסה ל"בעל הזכות שביושר".
ביבליוגרפיה
46
פרשת השבוע "על ה"הערמה" - עקיפת החוק באמצעות החוק", אודי וולף (פרשת כי תבא, תשס"א, גיליון מס' 42).
ע"א 34/61 ועדיה נ' מנהל מס שבח מקרקעים, פ"ד טו 2257.
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית
בירושלים, תש"ן -1990).
ע"א 265/67 מפי הע"מ נ' פשמ"ג ת"א, פ"ד כא(2) 595.
גיורא עמיר, עו"ד, "עבירות מס- מס הכנסה, מס שבח מקרקעין, מס ערך מוסף, מכס, מס קנייה" הוצאת סדן בע"מ, יוני 2000 , עמ' 29.
ע"א 39/61 המשביר בע"מ נ' מנהל הארנונה לפיצוי נזקי מלחמה, פ"ד טו עמ' 1765.
גיורא עמיר, עו"ד, "עבירות מס- מס הכנסה, מס שבח מקרקעין, מס ערך מוסף, מכס, מס קנייה" הוצאת סדן בע"מ, יוני 2000 , עמ' 21.
ע"א 4639/91 מנהל מס שבח מקרקעין נ' דוד חזון, פ"ד מח (3) 156.
אמצעים חוקיים-בביצוע הימנעות ממס, רצוי לנקוט בגילוי מלא ולפרט בדיווח לרשויות המס את חוות הדעת שעליהן מסתמכים, ע"מ להוכיח
תום לב.
ויתקון ו-י' נאמן, דיני מיסים, מסי הכנסה, עזבון ושבח (שוקן, מהדורה 4, תשכ"ט) מעמ' 50 ואילך;
ד"ר לפידות, "נקודת ראות הרשות המחוקקת והרשות השופטת" רואה חשבון יז בעמ' 102.
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית
בירושלים, תש"ן -1990), ע"מ 40.
ע"א 102/59 פ"ש ירושלים נ' איסמר, חברה למסחר והשקעות בע"מ, פ"ד יד 2165; הדרי, שם, בעמ' 104-98;
ע"א 67/89 שטיינקריץ נ' מנהל מס ערך מוסף חיפה, פ"ד מז(4) 11;
ע"א /95 5 פקיד שומה ירושלים נ' אליהו ברזני ואח' (טרם פורסם) והאסמכתאות המוזכרות שם;
ג' שלו, דיני חוזים (מהדורה שניה, ירושלים, תשנ"ה) 176-175.
יורן, שם, בעמ' 48; עניין ברזני; הדרי, שם, בעמ' 99).
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית בירושלים,
תש"ן -1990) ע"מ 72.
א' יורן "סיווג שונה של עסקה לצורך מס" משפטים כ' (תש"ן) 43 .
ד"ר דוד גליקסברג "מתי תכנון מס יוצר עבירה פלילית" גלובס (9/3/1993).
רו"ח ראובן שיף, "שלטונות המס מתעוררים", גלובס (3/9/2001).
דוגרט, קרולין, עורכת. "מקלטי מס בעולם": מחקר מערכת ECONOMIST. עורך המהדורה העברית: רפי פרסיץ. תל-אביב, סדן, 1994.
ג' קלוגמן ומ' קפוטא, האמנה למניעת כפל בין ישראל לארצות הברית, תל-אביב, הוצאת רונן 1993.
Elisabeth A. Owens, U.S. Income Tax Treaties: Their Role in Relieving Double Taxation, 17 Rutgers L. Rev.428
גיורא עמיר, עו"ד, "עבירות מס- מס הכנסה, מס שבח מקרקעין, מס ערך מוסף, מכס, מס קנייה" הוצאת סדן בע"מ, יוני 2000 , עמ' 23.
ד"ר זאב הולנדר, "קניית אמנות לצרכי תכנון מס (Treaty Shopping), רואה החשבון לח (1990) עמ' 425.
מערכת Economist וקרוליין דוגארט, "מקלטי מס בעולם", (הוצאת סדן 1994) אמצעי נגד של רשויות המס, עמ' 121.
משרד מאזארס פרדהקופר הופמן רו"ח וייעוץ מס בינלאומי , "השמועות על מות חוקי המס ההולנדיים היו מעט מוקדמות", גלובס (21/8/2001).
ע"א 120/52 קומרופסקי נ' מנהל מס שבח מקרקעים, פ"ד ז 141; דברי Lord Clyde משנת 1929 (763. C. T 14).
ד"ר אברהם אלתר, עו"ד, "הלגיטימיות בתכנון מס" ארנונה מגזין נדל"ן ומיסוי (12/4/2001).
יחזקאל פלומין לשעבר סגן שר האוצר, מערב עיון לשכת רו"ח 11.1998.
ע"א 262/65 מנהל מס שבח מקרקעין ת"א נ' תמיר, פ"ד כרך י"ט (4) 695.
ע"א 217/95 כהן נ' פ"ש גוש דן.
ע"א 4639/91 מנהל מס שבח מקרקעין נ' דוד חזון, פ"ד מח (3) 156.
ע"א 545/79 ארתור בראונר נ' דיאמסלס פ.ו.ב.א., פ"ד לח(2), 191 ,עמ' 202-203.
א' ויתקון ו-י' נאמן, דיני מיסים, מסי הכנסה, עזבון ושבח (שוקן, מהדורה 4, תשכ"ט) 52-51; ד"ר לפידות, "נקודת ראות הרשות המחוקקת והרשות השופטת" רואה חשבון יז בעמ' 61 -56; א' יורן ו-י' פלומין, תכנון מס בחיי העסק (הדפוס האקדמי, תשל"ד) 20-15; ג' עמיר, מס הכנסה: עבירות ועונשין (סדן, תשמ"א) 48-47.
גיורא עמיר, עו"ד, "עבירות מס- מס הכנסה, מס שבח מקרקעין, מס ערך מוסף, מכס, מס קנייה" הוצאת סדן בע"מ, יוני 2000 , עמ' 17.
C.N. PARKINSON: "THE LAW AND THE PROFITS"
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010
פרשת השבוע "על ה"הערמה" - עקיפת החוק באמצעות החוק", אודי וולף (פרשת כי תבא, תשס"א, גיליון מס' 42.
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010.
גיורא עמיר, עו"ד, "עבירות מס- מס הכנסה, מס שבח מקרקעין, מס ערך מוסף, מכס, מס קנייה" הוצאת סדן בע"מ, יוני 2000 , עמ' 23.
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית בירושלים,
תש"ן -1990) עמ' 90-91.
עו"ד יעקב פוטשבוצקי, "תפנית ביחס להפחתת מס", גלובס 1/7/1997.
ע"א 165/82 קיבוץ חצור נ' פקיד שומה רחובות, פ"ד לט (2) 70.
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית בירושלים,
תש"ן -1990) עמ' 93.
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010.
ד"ר דוד גליקסברג "גבולות תכנון המס", הוצאת המכון למחקרי חקיקה ולמשפט השוואתי ע"ש הרי סאקר, האוניברסיטה העברית בירושלים,
תש"ן -1990) עמ' 90.
סאן צה "אומנות המלחמה- נצחון ללא לחימה", עופרים הוצאה לאור תשנ"ו, 1996 (עמ' 49- 51).
מתוך הוראת ביצוע מס הכנסה 23/2001- היחידה למיסוי בינלאומי, 16 דצמבר 2001.
Elisabeth A. Owens, U.S. Income Tax Treaties: Their Role in Relieving Double Taxation, 17 Rutgers L. Rev.428
במאמרה: על כי ארה"ב באופן חד צדדי מעניקה הקלות ממיסוי כפל שאינן נופלות מהקלות שמעניקה האמנות, היא מונה שורה של יתרונות
שבכל זאת קיימות באמנות, אבל בעצם אינם מהווים הקלה על מסי כפל.
"ברוח האמנות" גלובס (3/6/2001).
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010.
"שלטונות המס מתעוררים" גלובס (3/9/2001).
"בין התכנון לתחמון", גלובס 19/11/1998.
ע"א 265/87 מפי נ' פשמ"ג, פ"ד כא(2) עמ' 603; דברי השופט ויתקון.
השופט דב לוין "הגבול בין המותר והאסור בתכנוני מס", מתוך הרצאה ביום עיון בנושא דיני מס הכנסה 11/2/1990 (עמ' 110).
השופט דב לוין "הגבול בין המותר והאסור בתכנוני מס", מתוך הרצאה ביום עיון בנושא דיני מס הכנסה 11/2/1990 (עמ' 117).
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010.
השופט זילברג, "הערמה על החוק", כך דרכו של תלמוד, ירושלים תשכ"ד, 44-26 (עמ' 31).
השופט דב לוין "הגבול בין המותר והאסור בתכנוני מס", מתוך הרצאה ביום עיון בנושא דיני מס הכנסה 11/2/1990 (עמ' 117).
שם, עמ' 111.
ע"פ 1182/99 אליהו הורביץ ואח' נ' מדינת ישראל, תק-על 2000(3), 1010.
ת"פ (י"ם) 55/96 מדינת ישראל נ' פרומדיקו בע"מ, תק-מח 99(1), 1432.
עמ"ה 1059/01 פרומדיקו נ' פשמ"ג, (טרם פורסם).
"זו לא תרופה לתכנוני מס", גלובס (13/9/2000).
ת"פ (ירושלים) 55/96 - מדינת ישראל נ' פרומדיקו בע"מ, תק-מח 99(1), 1432 , עמ' 1489.
"ממשיכים לריב על פרומדיקו", גלובס (8/11/2000).
"המומחים ימשיכו להתקוטט", גלובס (7/9/2000).
"מומחי מיסוי: המדינה הלכה לבית המשפט עם התיק הלא מתאים", גלובס (12/9/2000).
עו"ד רונן ארויו ואורי כליף, הצעה לתכנון מס במסגרת האמנה ישראל-יוון, "סלט יווני דל מיסים", גלובס (3/6/2001).
אמנת המס ישראל-יוון (בתוקף מ1/1/99).
אמנת המס ישראל-יוון (בתוקף מ1/1/99) ; סעיף 25 לאמנה.
משרד מאזארס פרדהקופר הופמן רו"ח וייעוץ מס בינלאומי , "השמועות על מות חוקי המס ההולנדיים היו מעט מוקדמות", גלובס (21/8/2001).
המחלקה למיסוי בינלאומי בנציבות מס הכנסה, "קניית אמנה- תכנון מס במישור הבינלאומי", גלובס (12/3/2001).

תגים:

עקיפת · השתמטות · ממס · תכנון

אפשרויות משלוח:

ניתן לקבל ולהזמין עבודה זו באופן מיידי במאגר העבודות של יובנק. כל עבודה אקדמית בנושא "הימנעות ממס ותכנון עסקאות מלאכותיות ", סמינריון אודות "הימנעות ממס ותכנון עסקאות מלאכותיות " או עבודת מחקר בנושא ניתנת להזמנה ולהורדה אוטומטית לאחר ביצוע התשלום.

אפשרויות תשלום:

ניתן לשלם עבור כל העבודות האקדמיות, סמינריונים, ועבודות המחקר בעזרת כרטיסי ויזה ומאסטרקרד 24 שעות ביממה.